Previdência Privada - Diferimento de imposto de renda - 13o. Salário

ASPECTOS LEGAIS SOBRE PESSOAS FÍSICAS ADQUIRENTES DE IMOVEIS NOS EUA

INTRODUÇÃO

O presente trabalho é fruto de pesquisas realizadas sobre as implicações legais das pessoas físicas residentes fiscais no Brasil em adquirirem e possuírem imóvel no exterior. A conclusão se limitará a analisar as normas de Imposto de Renda de Pessoa Física e normas do Banco Central sobre Capitais Brasileiros no exterior.

Nos últimos cinco anos (2007 – 2011) o Brasil foi responsável pelo aumento do fluxo de estrangeiros nos Estado Unidos. O Departamento de Estado Americano (US Departament of State) divulgou que nosso país registrou um aumento de 234% na concessão de vistos naquele período.

De Janeiro a Agosto de 2012 foram emitidos 734.989 vistos americanos no Brasil.

Desde o início da crise americana e o fim da chamada “bolha imobiliária” (US housing bubble) houve uma inadimplência recorde nas prestações imobiliárias. Estima-se que mais de 4 milhões de inadimplentes perderam seus imóveis nos EUA, e no quarto trimestre de 2011, um em cada quatro imóveis vendidos no país havia sido executado.

De todos os imóveis vendidos em Miami em 2011, 12% foram comprados por brasileiros.

Neste trabalho nos propomos a analisar em detalhes a legislação tributária e as normas pertinentes ao imposto de renda das pessoas físicas incidentes sobre a propriedade de imóveis no exterior e  normas editadas pelo Banco Central tratando da matéria.

  

 1 – Vistos para ir ao EUA

Preliminarmente, deve-se esclarecer que a propriedade de bem imóvel nos Estados Unidos não é suficiente para a concessão de um visto americano de residência permanente. As leis de imigração americanas preveem quatro categorias de vistos gerais: parentes imediatos de cidadãos dos EUA, com base em família, com base em emprego (incluindo investidores) e com base no Programa de Vistos de Diversidade de Imigrantes (Loteria de vistos).

Há um programa de isenção de vistos americanos que permite que integrantes de 36 países viagem para os EUA com o fim de turismo ou negócio com estada de até 90 dias sem a necessidade de obter um visto formal. São eles: Andorra, Austrália, Áustria, Bélgica, Brunei, Republica Tcheca, Dinamarca, Estônia, Finlândia, Franca, Alemanha, Grécia, Hungria, Islândia, Irlanda, Itália, Japão Latvia, Liechtenstein, Lituânia, Luxemburgo, Malta, Mônaco, Holanda, Nova Zelândia, Noruega, Portugal, San Marino, Singapore, Eslováquia, Eslovênia, Korea Sul, Espanha, Suécia, Suíça, Reino Unido.

É de se notar que o Brasil não fazia parte deste programa em Outubro de 2012, mas é sabido que os dois países consideram e debatem a possibilidade de isenção de vistos.

Isto posto, enfatizamos que sempre que um brasileiro viajar aos Estados Unidos ele deve previamente submeter um pedido de solicitação de visto ao consulado americano mais próximo, seja visto de nonimmigrant para estadas temporárias ou immigrant visa para residência permanente.

2 – Remessa de valores ao exterior

Para que um residente no Brasil com rendimentos apenas no plano interno possa adquirir um imóvel no exterior deverá realizar uma remessa internacional de divisas e por consequente, um contrato de câmbio com instituição financeira autorizada.

Em 2005 o Banco Central do Brasil (BCB) editou a Resolução Normativa n. 3.568 de 29.05.2008, chamado de Regulamento do Mercado de Cambio e Capitais Internacionais (“RMCCI”) que dispõe:

             - Título 1 – Mercado de câmbio: Disciplina as operações de compra e venda de moeda estrangeira, as transferências internacionais em reais entre outros;

          - Título 2 – Capitais Brasileiros no Exterior: regula os valores de qualquer natureza, os ativos em moedas, os bens e os direitos possuídos fora do território nacional por pessoas físicas e jurídicas residentes, domiciliadas ou com sede no Brasil;

             - Título 3 - Capitais Estrangeiros no País: contempla os capitais estrangeiros no País e seu registro no Banco Central do Brasil, tratando do investimento estrangeiro direto, entre outros;

Com fulcro no RMCCI as pessoas físicas podem livremente realizar transferências internacionais em reais, de qualquer natureza seja para constituir disponibilidades no exterior ou para adimplemento de obrigações contraídas no plano internacional, entre outras, sem limitação de valor desde que haja na operação a intermediação de um agente autorizado a operar no mercado de câmbio, que a operação seja lícita, com fundamentação econômica, identificação e as responsabilidades bem definidas e documentadas.

O RMCCI estabelece que a taxa de câmbio será livremente negociada entre os agentes autorizados a operar no mercado e seus clientes e prevê penalidades caso essa taxa seja exorbitante.

As instituições financeiras que realizam as operações internacionais são responsáveis pela fiscalização para evitar a pratica de operações fraudulentas que objetivem fraudar a identificação, limitação de valores e de cadastramento dos clientes  estando sujeitas a prestar esclarecimentos ao Banco Central do Brasil e apresentar a documentação relativa às operações quando requerida.

Cada operação deve ser classificada de acordo com uma lista taxativa elencada no RMCCI com base em sua real natureza, tais como:

“PATRIMONIO” (53909) para transferência unilateral de patrimônio;

“DISPONIBILIDADE NO EXTERIOR” (55000);

“INVESTIMENTO DIRETO NO EXTERIOR – Outros Investimentos (imóveis e outros bens)” (68657) SUBSEÇÃO 14 – Capitais Brasileiros a Longo Prazo

3 – Imposto de Renda Pessoas Físicas no Brasil

3.1 – Princípios constitucionais

O Imposto de renda brasileiro tem sua previsão no art. 153, III da Constituição da Republica de 1988 e, segundo o § 2º, que é norma de redação originária e pragmática, será geral (generalidade), universal (universalidade) e progressivo (progressividade).

Esses princípios não constavam nas Constituições Federais anteriores à CR/88 e por essa razão são de fundamental importância. Na verdade, ocorria exatamente o contrário. A Constituição de 1967 determinava que competia a União “decretar” imposto de renda e proventos de qualquer natureza exceto sobre as ajudas de custo e diárias pagas pelos cofres públicos afastando a generalidade e a universalidade.

Os princípios da generalidade e universalidade são corolários do princípio da isonomia previsto no art. 150, II da CR/88 que estabelece como garantia constitucional máxima dada aos contribuintes que limita os entes políticos (União, Estados, DF e Municípios) de instituírem tratamento desigual entre os contribuinte em situação equivalente sendo proibida qualquer distinção em razão da ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos.

É de se notar que os destinatários do principio da isonomia são os entes políticos mencionados no caput do art. 145, União, Estados, DF e Municípios. São normas pragmáticas, cogentes, a serem seguida pelos entes políticos no momento de legislar e instituir imposto de renda.

O principio da isonomia tem por finalidade eliminar ou proibir a existência de quaisquer privilégios tributários em função do cargo, oficio ou profissão independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direito estabelecido no regime de 1967 em que as ajudas de custo e diárias pagas pelos cofres públicos eram imunes de imposto de renda.

Essa imunidade gerava um sentimento de descredito nas autoridades daquele regime.

Entendemos portanto como o principio da generalidade como aquele que estabelece que o imposto atinge todas as pessoas que possuam capacidade contributiva e estão portanto, sujeitas à incidência do imposto, observadas a isonomia entre aqueles que auferem renda independente da fonte pagadora (cofres públicos da Constituição de 67).

O princípio da universalidade da renda ou worldwide-income-principle liga-se a extensão do poder de tributar. Geralmente, os países que adotam este princípio determinam que os sujeitos passivos das respectivas obrigações tributárias devem incluir na base de cálculo da exação, todos os seus rendimentos, tantos os provenientes de fonte interna quanto os de fonte externa a qualquer título, independente de sua denominação jurídica.

É certo que os conceitos de “geral” e “universal” podem ser tomados como sinônimos em algumas situações. Alguns autores discutem essas classificações, que não irradiam efeitos práticos. Não se admite em nossa ordem jurídica um imposto que seja geral e não universal, ou universal e não geral. Que distinga os rendimentos pagos pelos cofres públicos ou por sociedade empresárias, que apesar de terem a mesma natureza, por exemplo, diárias, sejam isentas se pagas pelos “cofres públicos” e tributadas se pagas por empresa, dando-se tratamento diferenciado em função apenas de qualidade da fonte pagadora.

Ao lado dos princípios da generalidade e universalidade optamos em lembrar do principio pecúnia non olet que nos remete a própria história do Direito em Roma e tem por confirmar o alcance da universalidade.

Na conhecida passagem do dialogo entre o Imperador Vespasiano e seu filho Tito que o questiona sobre a instituição de um tributo para a utilização de banheiros públicos pois agindo assim, faria com que os cidadãos não utilizassem tais facilidades (urinando nas ruas da cidade) e consequentemente a cidade ficaria com mal cheiro. O imperador teria respondido “Non Olet” após cheirar uma moeda de ouro.

A cláusula tributária chamada non olet estabelece que, para o Fisco, pouco importa a origem da obrigação tributária, podendo até incidir imposto de renda sobre rendimentos auferidos de fonte ilícita.

O STJ em duas ocasiões aplicou o principio do non olet em matéria tributária.

É muito importante o entendimento do alcance desses princípios pois regem as obrigações tributárias principais (pagamento do tributos) e acessórias (preenchimento obrigatório de uma lista de bens na Declaração de Imposto de Renda de Pessoas Físicas) melhores detalhadas nos itens a seguir.

3.2 Regra-Matriz de incidência tributária do Imposto de Renda incidente sobre as pessoas físicas

Nossa análise partirá da regra-matriz de incidência tributária do Imposto de Renda sobre pessoas físicas em conjunto com os princípios acima e as disposições legais acerca da renda ou bem imóvel detido no exterior.

O art. 43 do Código Tributário Nacional regula que o imposto de renda incide sobre a renda (produto do capital, do trabalho ou de ambos) e demais proventos que qualquer natureza originados na aquisição de sua disponibilidade econômica ou jurídica.

Neste dispositivo inaugural do tema no CTN já se percebe a técnica legislativa aplicando os princípios da generalidade, na medida em que não exclui qualquer pessoa, e da universalidade com o conceito de renda amplo, criando uma cláusula geral de demais proventos, para qualquer rendimento que não seja produto do capital ou do trabalho.

Em 2001 foram incluídos os parágrafos primeiro no art. 43 determinando que a incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção e o paragrafo segundo definindo que a lei determinará as condições e o momento da disponibilidade, para fins de incidência do imposto, de rendimentos do exterior.

A esquematização gráfica da regra-matriz de incidência tributaria desenvolvida por Paulo de Barros Carvalho tem-se mostrado um instrumento cientifico muito útil que nos permite perceber todas as riquezas de detalhes de um dado tributo. Segundo o autor “é um trabalho eminentemente semântico, pois se consubstancia na busca das acepções dos vocábulos que o legislador depositou nos textos do direito positivo, para descrever fatos e prescrever comportamentos”.

Ao procedermos a essa análise encontramos a seguinte regra-matriz de incidência tributária:

Critérios da Hipótese
Material –         verbo + complemento	Aquisição (econômica ou jurídica) + Renda ou proventos de qualquer natureza (inclusive de capital e independe da denominação)
Espacial	Independe da localização
Temporal	Anual, compreendido entre os meses de Janeiro e Dezembro

Critérios da consequência
Pessoal: Sujeito Ativo Sujeito Passivo	União Pessoas Físicas residentes ou domiciliadas no Brasil
Quantitativo	Base de cálculo será renda líquida auferida

Conforme mencionado anteriormente, o principio da Universalidade é norteador da extensão do poder de tributar da União, ou em outros termos, até onde se estende o âmbito da aplicação de incidências de leis tributárias brasileiras.

Ao determinar a extensão de sua aplicação o ordenamento determina qual é o elemento da previsão normativa capaz de irradiar o efeito de aplicação da das leis do ordenamento brasileiro a fatos ocorridos em outro país.

São, nas lições de Alberto Xavier, as relações ou ligações existentes entre pessoas, os objetos e os fatos com o ordenamento tributário. Distinguem-se em subjetivos quando se reportam as pessoas como nacionalidade ou residência e em objetivos quando se reportam às coisas e aos fatos, como a fonte de produção ou o pagamento da renda, o lugar do exercício da atividade, o lugar da situação dos bens.

Nada impede que um Estado utilize uma única conexão ou várias. São comuns os casos de pluralidade de elementos de conexão e dai há alguns anos se travar a discussão sobre o conflito entre a sobreposição de um critério de conexão sobre outro em matéria de tributação da renda: fonte (onde se obtém a renda produzida pelos capitais) x residência (onde reside o titular da renda dos capitais investidos no exterior).

Esses questionamentos surgem, via de regra, da premissa segunda a qual o país da fonte é o pais menos desenvolvido, importador de capitais, enquanto o país de residência seria industrializado, exportador de capitais. Esta distinção econômica leva em conta o movimento internacional de capitais.

O legislador brasileiro elegeu o elemento de conexão subjetivo residência (como se verifica em destaque no quadro acima) prevista na hipótese da norma e o principio da universalidade determina uma extensão ilimitada da obrigação tributária, em que, o residente neste país será tributado por todos os seus rendimentos, tanto de fonte interna, externa e ainda ilícita.

A residência é um conceito muito utilizado no Direito Tributário Internacional, tendo papel fulcral nos tratados internacionais para evitar a dupla tributação. Também tem sentido peculiar e autônomo em relação aos demais ramos do direito, como ocorre com as definições do Código Civil.

Já se depreende uma conclusão muito importante deste nosso estudo, a de que há uma distinção entre pessoas residentes e não residentes no Brasil. Os residentes fiscais possuem obrigação tributária ilimitada (worldwide income principle ou Universalidade) e os não residentes fiscais possuem obrigação tributária limitada (source income taxation) com tributação apenas sobre a renda auferida no país.

Não se trata de violação ao principio da territorialidade, que uma primeira analise poderia suscitar, cuja aplicação literal conduziria a atribuição exclusiva do direito de tributar pelo país da fonte e a isenção ou não incidência declarado pelo país de residência.

De acordo com a territorialidade se aplica a lei brasileira aos fatos jurídicos tributários ocorridos no Brasil. Fatos jurídicos tributários são aqueles ocorridos no plano material que se enquadram literalmente a hipótese de incidência prevista no antecedente de uma norma tributária que, ao ser convertido em linguagem competente, faz nascer a vínculo jurídico abstrato em que alguém é devedor de um crédito tributário a determinado sujeito ativo.

Os países de residência, como o Brasil, criaram hipóteses de incidência para declarar também no direito de tributar os rendimentos (incluídos os alugueis) auferidos no exterior invocando as seguintes razões:

A – Aplicação inexorável do principio da isonomia e por consequente, os princípios da generalidade e universalidade. Segundo os quais, se o Brasil não tributasse os rendimentos auferidos no exterior por seus residentes, violaria o principio constitucional da isonomia e generalidade pois discriminaria seus residentes, na medida em que aqueles que tivessem sua renda integralmente no Brasil, seriam mais gravosamente tributados.

Esses princípios conduzem a tributação da renda global do contribuinte, sem distinção de origens, nomenclaturas.

B - Os países de residência conferem as proteções e vantagens aos que neles residem os quais confeririam o direito de tributação de acordo com o principio worldwide-income. Este é uma argumento mais difícil de ser depreendido ao se analisar a realidade brasileira.

C – Evitar uma evasão de impostos no caso de o pais da localidade do imóvel não tributar os alugueis. Modernamente não se tem admitido a situação de dupla não-tributação.

D – Defesa dos interesses e a objetivos de politicas econômicas para se evitar perda de arrecadação

E – Estimulo de exportação de capital caso os rendimentos no exterior sejam submetidos a uma tributação inferior.

Atualmente existe um consenso quanto a igual legitimidade de aplicação de ambos os elementos de conexão simultaneamente: residência e localização da fonte produtora. Por outro lado, as discussões quanto à amplitude do conceito de fonte, ou seja, os critérios capazes de identificar a localização de uma fonte de rendimentos são diversos.

No momento em que o Brasil adota o elemento de conexão subjetivo da residência, impõe aos não residentes uma obrigação tributária limitada à renda ou proventos decorrentes de fonte situada no país.

3.3 Declaração de bens e Direitos

As pessoas físicas residentes fiscais no Brasil devem apresentar anualmente a declaração de ajuste anual de rendimentos para a Receita Federal até o dia 30 de Abril.

Parte integrante e igualmente obrigatória é a apresentação da declaração pormenorizada de bens. É de se notar que essa declaração integra, faz parte, é elemento orgânico da própria Declaração de Imposto de Renda das pessoas Físicas e, portanto, os princípios constitucionais incidentes ao imposto de renda são aqui igualmente aplicados sem qualquer ressalva.

De acordo com a generalidade e universalidade todos obrigados a entregar a Declaração de Imposto de Renda de Pessoas Físicas (DIRPF) devem preencher a lista de bens e direitos e, quaisquer bens detidos por um residente fiscal devem ser reportados, sejam móveis ou imóveis, de seu patrimônio ou de seus dependentes, em condomínio, comuns a sociedade conjugal, direitos  e aqueles adquiridos e alienados no mesmo ano no Brasil ou exterior.

O principio da Universalidade tem sua aplicação na declaração de bens para se exigir que tanto o patrimônio detido no Brasil como no exterior tem que ser reportado.

Para os bens detidos no exterior existem duas regras distintas para se realizar a conversão dos valores para reais. Os bens corpóreos e também sujeitos a tributação pelo imposto na modalidade de ganho de capital são reportados pelo seu valor de aquisição constantes nos respectivos instrumentos de transferência de propriedade em USD e em seguida para R$ pela cotação de VENDA da data de aquisição.

Os depósitos em instituições financeiras seguem outra regra, a de serem convertidos para USD e em seguida para R$ pela cotação de COMPRA em 31 de Dezembro de cada ano.

Em virtude de haver duas conversões dos depósitos em cada declaração (31 de Dezembro de cada ano) deve-se apurar a variação cambial entre as duas datas a qual será considerada rendimento isento, se positiva, ou uma despesa no fluxo de caixa se negativa.

Ao analisar o acréscimo patrimonial as autoridades fiscais podem exigir esclarecimentos que julgar necessários acerca da origem dos recursos e destino ou aplicações.

Nas auditorias realizadas pela Receita Federal sobre DIRPFs analisa-se compatibilidade do acréscimo patrimonial do contribuinte de um ano para o outro com o total de rendimentos do mesmo período.

Se a autoridade lançadora comprovar a inexistência de suporte financeiro para o acréscimo patrimonial de determinado ano, poderá tributá-lo como renda, de acordo com a disponibilidade econômica chamada de sinais exteriores de riqueza e aplicar multa pela omissão de declaração.

Em alguns casos, se o contribuinte optar por entregar a DIRPF no modelo simplificado, aquele formulário que permite a utilização de desconto anual e dispensa comprovação da despesa e a indicação de sua espécie, esse valor será considerado rendimento consumido e não poderá ser utilizado para comprovar eventual acréscimo patrimonial.

4 – Banco Central do Brasil

A MP 2.224 de 04/09/2001 introduziu no ordenamento jurídico o conceito de capitais brasileiros no exterior e o definiu como sendo os valores de qualquer natureza, os ativos em moeda e os bens e direitos detidos fora do território nacional por pessoas físicas ou jurídicas residentes, domiciliadas ou com sede no País, assim conceituadas na legislação tributária e no mesmo veículo normativo, estabeleceu penalidades para a prestação de informações falsas, incompletas, incorretas ou fora dos prazos e das condições previstas exigidas pelo Banco Central do Brasil que podem atingir o valor de até R$ 250.000,00.

O Banco Central editou em 29/11/2001 a Resolução No. 2911 que autorizava ele próprio (Banco Central) a fixar forma, limites e condições da declaração de capitais brasileiros no exterior para que não identifique situações individuais e assim, respeite os direitos constitucionais da intimidade e privacidade dos declarantes.

O RMCCI em seu título 2 (Capitais Brasileiros no Exterior) também prevê que as pessoas físicas residentes ou domiciliadas no Brasil que possuam ativos em moeda, bens e direitos, fora do território nacional devem declará-lo ao Banco Central.

Pela primeira vez em 2002, as pessoas físicas ou jurídicas que detivessem patrimônio no exterior igual ou superior a R$ 200.000,00 (duzentos mil reais) estavam sujeitas a apresentar a Declaração de Capitais Brasileiros ao Banco Central (CBE).

No ano seguinte, o valor mínimo para uma pessoa se sujeitar a apresentar a declaração ao Banco Central foi alterado para R$ 300.000,00 (trezentos mil reais).

Em 2004, o Banco Central brasileiro alterou o valor pela última vez para USD 100,000.00. Assim, as pessoas físicas ou jurídicas, residentes ou domiciliadas no Brasil, conforme disposto na legislação tributária, que detivessem patrimônio no exterior em valor igual ou superior a cem mil dólares americanos em 31 de Dezembro de cada ano, estavam sujeitas a cumprir com a entrega da declaração.

Em 2011 por meio da Carta Circular N. 3854 o Banco Central criou obrigações acessórias adicionais. Além das obrigações já vistas até aqui, as pessoas físicas ou jurídicas residentes, domiciliadas ou com sede no Brasil, que detivessem o montante igual ou superior a USD 100,000,000.00 (Cem Milhões de Dólares americanos, ou seu equivalente em outra moeda) estavam obrigadas também a apresentar quadrimestralmente declarações intermediárias nas datas-bases de 31 de Março, 30 de Junho e 30 de Setembro de cada ano.

O prazo de entrega da Declaração anual de Capitais Brasileiros no Exterior referente a data-base de 31 de Dezembro variou ao longo desses anos, mas se manteve sempre durante o primeiro semestre de cada ano. Em 2012 o período de entrega referente a 31 de Dezembro de 2011 ocorreu entre os dias 6 de Fevereiro e 5 de Abril.

Prestar informações incorretas ou incompletas no prazo regulamentar, por ocorrência ou evento individualmente verificado a multa prevista é de 10% do valor previsto no art. 1º da Medida Provisória 2.224, de 2001, ou seja, multa de R$ 25.000,00, ou 1% do valor incorreto, optando-se pelo menor.

Os valores serão cobrados em dobro no caso da correção ou complementação dos dados não ocorrem no prazo correspondente.

Prestar informações fora do prazo sujeita o infrator a multa de 20% do valor previsto no art. 1º da Medida Provisória 2.224, de 2001, ou seja, R$ 50.000,00 ou 2% (dois por cento) do valor da informação, o que for menor.

Não prestar informações acarreta multa de 50% do valor referencia, ou seja, R$ 125.000,00, ou 5% (cinco por cento) do valor da informação omitida, o que for menor.

Prestar informações falsas acarreta multa de 100% do valor de referencia, ou seja, R$ 250.000,00, ou 10% do valor da informação que deveria ter sido prestada, o que for menor.

Atualmente, a aplicação destas multas está sujeita a análise individual e discricionária das autoridades.

5. Tributação dos alugueis percebidos no exterior

Os alugueis percebidos no exterior por residente fiscal no Brasil são sujeitos a tributação do imposto de renda brasileiro em harmonia com o principio da universalidade, tornando-se irrelevante portanto, o local em que se situa o imóvel produtor dos alugueis, mesmo que no exterior.

O RIR tem uma seção compreendida pelos arts. 49 a 53 estabelecendo as regras gerais de tributação dos alugueis.

No art. 106, há a previsão do recolhimento mensal obrigatório, muito conhecido como Carnê Leão, que é norma aplicada aos rendimentos auferidos no exterior, de outras pessoas físicas ou que não tenham sido tributados na fonte, incluídos os alugueis provenientes de imóveis do exterior.

Os alugueis do exterior devem ser convertidos em USD e em seguida para Reais mediante a utilização da taxa de conversão divulgada pelo Banco Central de COMPRA do último dia útil da primeira quinzena do mês anterior. 

O imposto sobre aluguéis oriundos de fonte localizada no exterior é apurado e pago mensalmente, tendo o critério temporal o momento que o locatário efetua o pagamento do aluguel (ao proprietário ou imobiliária) caracterizador da disponibilidade econômica ou jurídica. Estes rendimentos integrarão a base de cálculo do imposto na DIRPF bem como o imposto pago mensalmente será creditado contra o resultado anual devido.

No cálculo do Carnê Leão sobre alugueis serão deduzidas os impostos, taxas e emolumentos incidentes sobre o bem; O aluguel pago por imóvel sub-locado; As despesas pagas para a cobrança ou recebimento do rendimento e; As despesas de condomínio.

O requisito para que a dedutibilidade das despesas elencadas acima é que o locador suporte o ônus do pagamento.

Há ainda outras deduções que podem ser deduzidas do cálculo do imposto de renda mensal sobre alugueis: Pensão alimentícia, valor fixo por dependente e contribuições previdenciárias.

Há de se observar uma regra específica e diferente para a conversão de despesas efetuadas em moeda estrangeira as quais serão convertidas para USD, na data do pagamento e, em seguida, em reais mediante utilização da taxa de conversão divulgada pelo Banco Central de VENDA para o último dia útil da primeira quinzena do mês anterior ao do pagamento.

A aplicação dos princípios estudados até aqui podem ensejar uma dupla tributação sobre os alugueis mencionados já que cada Estado pode eleger os elementos de conexão de acordo com a sua conveniência.

Os Estados que adotam a universalidade e a obrigação tributária ilimitada (abrangendo rendimentos internos e externos) devem também eleger unilateralmente, os mecanismos internos mais apropriados para solucionar o problema da dupla tributação. Os Estados as vezes adotam a analise do fluxo de capitais, identificando um Estado exportador (país da residência) e teoricamente mais desenvolvido e rico e o importador (país da fonte) e com isso buscar a neutralidade fiscal na exportação.

O Brasil adotou formalmente a existência de reciprocidade de tratamento para a compensação de impostos com os Estados Unidos da América para permitir que o sujeito passivo compense o imposto de renda pago por lá, desde que não sujeitos à restituição ou compensação no país de origem. Trata-se do método de crédito de imposto que de fato é corolário da eleição do elemento de conexão subjetivo da residência fiscal. A isenção da tributação teria como mais apropriado a eleição do elemento de conexão da territorialidade.

O crédito de imposto pago no exterior é algo que deve ser abatido, subtraído ou creditado diretamente do imposto devido no Brasil.

Além disso, o valor compensado não pode exceder a diferença entre o imposto calculado sem a inclusão dos rendimentos de fontes no exterior e o imposto devido com a inclusão dos mesmos rendimentos.

Em outras palavras, calcula-se imposto de renda brasileiro sem incluir os rendimentos de aluguel, e esse será o valor mínimo a ser recolhido aos cofres nacionais, não podendo qualquer excesso de crédito do exterior reduzir este patamar.

Esta regra impede que se restitua imposto americano no Brasil e é o modelo aconselhado pela OCDE.

Há critérios a serem seguidos: (i) Devem ser impostos de mesma natureza, renda (ii) efetivamente pagos, ou seja, não passiveis de restituição (iii) compensados no mês do pagamento.

Trata-se da interpretação e combinação das normas internas do Brasil e Estado Unidos para se permitir a compensação e não depreendida de um Acordo para evitar a dupla tributação.

A conversão do imposto pago no exterior seguirá a mesma regra de conversão aplicada aos rendimentos mencionada acima.

6. Conclusões

Tentamos deixar claro ao longo deste trabalho as obrigações que uma pessoa física deve observar ao adquirir a propriedade de um imóvel no exterior e as explicações de fundamento principiológico que nos permite perceber a essência e a razão de ser de cada uma delas.

Os princípios norteadores do imposto de renda da generalidade e universalidade aplicados as regras referente a propriedade de patrimônio no exterior permite-nos enxergar com clareza e fundamentar  os elementos de conexão eleitos pelo ordenamento jurídico pátrio, capaz de incidir e alcançar aos patrimônio detido no exterior.

Os bens detidos no exterior por residente fiscal no Brasil, e apenas por estes conforme a regra-matriz do IRPF, devem ser reportados na lista de bens e direitos integrante da DIRPF sob pena de multa.

Os residentes fiscais, conforme dispõe a legislação tributária que possuírem mais de USD 100,000.00 de patrimônio no exterior, incluídos depósitos e investimentos bancários, ações, imóveis, créditos e demais ativos, devem reportar anualmente tais bens detidos em 31 de Dezembro de cada ano, através da Declaração de Capitais Brasileiros no Exterior – CBE.

No caso de haver rendimentos de alugueis originados do exterior, haverá incidência do imposto de renda mensal sobre eles, ressalvadas as hipóteses de existência de acordos internacionais celebrados para evitar a dupla tributação ou a existência de reciprocidade de tratamento que permita afastar a bitributação.

Sujeitar um contribuinte do imposto de renda brasileiro a reportar todos os seus bens detidos no exterior e tributar rendimentos de alugueis auferidos desses imóveis detidos em outros países por residentes fiscais está em consonância com os princípios constitucionais brasileiros da generalidade e universalidade.